.Η πρόβλεψη του νόμου αναφορικά με τη συνυπευθυνότητα
Η κρίσιμη διάταξη είναι αυτή του άρθρου 50 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν. 4987/2022), ο οποίος είναι σε ισχύ από την 01/01/2014.
Σύμφωνα με τη διάταξη αυτήν, όπως ισχύει σήμερα, τα πρόσωπα, που είναι εκτελεστικοί πρόεδροι, διευθυντές, γενικοί διευθυντές, διαχειριστές, διευθύνοντες σύμβουλοι, εντεταλμένοι στη διοίκηση και εκκαθαριστές των νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, καθώς και τα πρόσωπα που ασκούν εν τοις πράγμασι τη διαχείριση ή διοίκηση νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, ευθύνονται προσωπικά και αλληλέγγυα για την πληρωμή του φόρου εισοδήματος, παρακρατούμενου φόρου, κάθε επιρριπτόμενου φόρου, Φόρου Προστιθέμενης Αξίας και του Ενιαίου Φόρου Ιδιοκτησίας Ακινήτων, που οφείλονται από αυτά τα νομικά πρόσωπα και τις νομικές οντότητες, ανεξάρτητα από τον χρόνο βεβαίωσής τους, ως και για τους τόκους, πρόστιμα, προσαυξήσεις και οποιεσδήποτε διοικητικές χρηματικές κυρώσεις επιβάλλονται επ’ αυτών.
Οι προϋποθέσεις που πρέπει να συντρέχουν για τη θεμελίωση της συνυπευθυνότητας
Για να θεμελιωθεί συνυπευθυνότητα θα πρέπει να συντρέχουν σωρευτικά οι κατωτέρω προϋποθέσεις:
α. τα ανωτέρω πρόσωπα είχαν μια από τις ανωτέρω ιδιότητες είτε κατά τη διάρκεια λειτουργίας του νομικού προσώπου είτε κατά τον χρόνο λύσης, διάλυσης ή συγχώνευσής του είτε κατά τη διάρκεια της εκκαθάρισης του νομικού προσώπου,
β. οι οφειλές κατέστησαν ληξιπρόθεσμες κατά τη διάρκεια της θητείας τους υπό κάποια εκ των ανωτέρω ιδιοτήτων με την επιφύλαξη των επόμενων εδαφίων.
Αν οι οφειλές διαπιστώνονται μετά από έλεγχο, ως αλληλεγγύως υπεύθυνα πρόσωπα κατά την έννοια της παραγράφου αυτής νοούνται μόνο τα πρόσωπα στα οποία συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις των στοιχείων α΄ και γ΄ κατά το φορολογικό έτος ή την περίοδο στην οποία ανάγονται οι οφειλές αυτές. Σε περίπτωση που οι υπό παρ. 1 φορολογικές οφειλές έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση, η αλληλέγγυα ευθύνη βαραίνει και τα πρόσωπα στα οποία συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις των στοιχείων α΄ και γ΄ κατά τον χρόνο που κάθε δόση της ρύθμισης κατέστη ληξιπρόθεσμη ή η ρύθμιση απωλέσθηκε. Για τα ποσά των τόκων, των προσαυξήσεων, των προστίμων και των λοιπών χρηματικών κυρώσεων, η αλληλέγγυα ευθύνη βαραίνει τα πρόσωπα που είναι αλληλεγγύως υπεύθυνα για την κύρια οφειλή επί της οποίας υπολογίζονται και επιβάλλονται τα ποσά αυτά,
γ. οι εν λόγω οφειλές δεν καταβλήθηκαν ή δεν αποδόθηκαν στο Δημόσιο από υπαιτιότητα των ανωτέρω προσώπων. Το βάρος απόδειξης για την μη ύπαρξη υπαιτιότητας, φέρουν τα υπό παρ.1 πρόσωπα.
Η εισαγωγή της προϋπόθεσης της «υπαιτιότητας» – Αίτηση απαλλαγής από συνυπευθυνότητα και η τομή του ν. 4646/2019
Είναι κοινός τόπος, ότι το επιχειρείν, απαιτεί φιλικό πολιτικό-οικονομικό περιβάλλον και ευέλικτη φορολογική διοίκηση για ταχεία διεκπεραίωση των υποθέσεων, ενώ αποθαρρύνεται από την διοικητική αβελτηρία και την εξαναγκαστική προσφυγή στην δικαιοσύνη.
Στην κατεύθυνση αυτήν, με φιλοεπενδυτικό πρόσημο, κινείται η νομοθεσία που προβλέπει την αίτηση απαλλαγής από συνυπευθυνότητα και άρσης ληφθέντων μέτρων σε βάρος των διοικούντων νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες για φορολογικά χρέη των τελευταίων, που θεσπίστηκε για πρώτη φορά με το ν. 4646/2019. Συγκεκριμένα, από το τέλος του 2019, με τη διάταξη του άρθρου 34 ν. 4646/2019 αντικαταστάθηκαν οι πάγιες διατάξεις του άρθρου 50 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας περί αλληλέγγυας ευθύνης, επιφέροντας τομή στην αστική αντιμετώπιση της συνυπευθυνότητας. (Σημειώνεται ότι με τον ίδιο νόμο αντικαταστάθηκε και η διάταξη του άρθρου 31 ν. 4321/2015 αναφορικά με την αλληλέγγυα ευθύνη για ασφαλιστικές εισφορές).
Το ρηξικέλευθο της εν λόγω διάταξης, έγκειται στην εισαγωγή, για πρώτη φορά, της προϋπόθεσης της «υπαιτιότητας», στο μέχρι τη θέσπισή της πεδίο της αντικειμενικής ευθύνης των διοικούντων. Δηλαδή, μέχρι τη θέσπισή της, για τη θεμελίωση της συνυπευθυνότητας, αρκούσε καταρχήν η κατοχή μίας εκ των ιδιοτήτων που προέβλεπε ο νόμος.
Η πρόσθετη αυτή, νέα προϋπόθεση, θα πρέπει να αποδεικνύεται αρνητικά. Βασική αρχή είναι, ότι υπεύθυνος με την προσωπική του περιουσία, είναι μόνο αυτός που ευθύνεται για τη δημιουργία των χρεών και τη μη καταβολή τους.
Οι κρίσιμες ρυθμίσεις καταγράφονται στο σώμα του νόμου και εξειδικεύονται με αποφάσεις και εγκυκλίους της ΑΑΔΕ, δημιουργώντας ένα πλέγμα κανόνων που απαιτεί ενδελεχή έρευνα για την εφαρμογή τους. Για τον λόγο αυτόν, απαιτείται η δημιουργία ενός πλήρους φακέλου, με τα κρίσιμα πραγματικά περιστατικά, για την εξαγωγή ενός ικανά ασφαλούς συμπεράσματος προς υπεράσπιση της υπόθεσης, ο οποίος θα την ακολουθεί και στα αρμόδια δικαστήρια, εφόσον τούτο χρειαστεί.
Η προθεσμία για την αίτηση απαλλαγής από συνυπευθυνότητα – Η πρόσφατη ευνοϊκή διάταξη του ν. 5036/2023
Με τον νόμο 4646/2019, τέθηκε αρχικά αποκλειστική προθεσμία τριών μηνών για την υποβολή αίτησης απαλλαγής από συνυπευθυνότητα και άρσης ληφθέντων μέτρων σε βάρος των διοικούντων νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες για φορολογικά χρέη των τελευταίων. Η προθεσμία αυτή, αφού παρατάθηκε με αλλεπάλληλες νομοθετικές διατάξεις, τελικά, τρία χρόνια μετά, με το ν. 5036/2023, κατέστη απρόθεσμη. Ο νομοθέτης, ήρε μία αδικαιολόγητη επιλογή χρονικού περιορισμού υποβολής της σχετικής αίτησης, αποκαθιστώντας έτσι, τη θεμελιώδη συνταγματική επιταγή για καλή νομοθέτηση και την αρχή της χρηστής φορολογικής διοίκησης.
Αναγκαίο συμπλήρωμα, στο ήδη εξορθολογισμένο τοπίο της συνυπευθυνότητας, ήταν η πρόσφατη νομοθετική ρύθμιση του ν. 5036/2023, με την οποία θεσπίστηκε το «απρόθεσμο» υποβολής σχετικής αίτησης στην Υπηρεσία της Φορολογικής Διοίκησης που είναι αρμόδια για την επιδίωξη της είσπραξης των οφειλών, για παλιές αλλά πάντως εκκρεμείς κατά το νόμο υποθέσεις.
Το οπλοστάσιο του φερόμενου ως συνυπεύθυνου
Ο φερόμενος ως συνυπεύθυνος, δύναται πλέον να προβάλλει την έλλειψη υπαιτιότητάς του τόσο στο πλαίσιο αμφισβήτησης της νομιμότητας των καταλογισθέντων φόρων σε βάρος του νομικού προσώπου, όσο και στο στάδιο είσπραξης της οφειλής (εφόσον εστάλη σε βάρος του ατομική ειδοποίηση) ή διασφάλισης των δημοσίων εσόδων (π.χ. στην περίπτωση της άρνησης χορήγησης αποδεικτικού φορολογικής ενημερότητας), αλλά και αυτοτελώς δυνάμει της στο παρόν εξεταζόμενης αίτησης απαλλαγής.
Ωστόσο, θα πρέπει να σημειωθεί ότι στη μέχρι σήμερα διαμορφωθείσα νομολογία έχει διατυπωθεί η άποψη, ότι μετά την θεσπισθείσα στο νόμο 4646/2019 και εξεταζόμενη στο παρόν αίτηση απαλλαγής, αυτή είναι η ενδεδειγμένη ειδική διοικητική διαδικασία η οποία θα πρέπει να ακολουθηθεί από τον φερόμενο ως συνυπεύθυνο και στο πλαίσιο της οποίας διατυπώνονται παραδεκτώς οι λόγοι περί έλλειψης υπαιτιότητας, κρίση η οποία κατά τη γνώμη μας δεν έχει επαρκές έρεισμα στο νόμο.
Η μέχρι σήμερα στάση της φορολογικής διοίκησης
Η μέχρι σήμερα στάση της φορολογικής διοίκησης στις κατά τα ως άνω αιτήσεις, χαρακτηρίζεται από αμφιθυμία.
Η μετάβαση, από το σταθερό πεδίο της αντικειμενικής ευθύνης, που παρείχε ασφάλεια στη φορολογική διοίκηση, στο καινοφανές, για τα δεδομένα του δημοσίου δικαίου, υποκειμενικό περιβάλλον της υπαιτιότητας, που απαιτεί άσκηση ουσιαστικού και εμπεριστατωμένου ελέγχου για τη διάγνωση των πραγματικών περιστατικών της κάθε συγκεκριμένης υπόθεσης/αίτησης, προϋποθέτει πλήρη φάκελο από την πλευρά του αιτούντος. Τούτο, ώστε να διευκολύνεται το διοικητικό έργο της αξιολόγησης και να αμβλύνονται, οι καταρχήν δικαιολογημένες επιφυλάξεις της φορολογικής διοίκησης να δεχθεί τις σχετικές αιτήσεις, με αποτέλεσμα να καταλήγουν οι υποθέσεις στη ΔΕΔ ΑΑΔΕ και εντεύθεν στα διοικητικά δικαστήρια.
Η μετάβαση όμως αυτή, αποτελεί προϋπόθεση και ταυτόχρονα, μία καλή αρχή για τη μεταβολή της διοικητικής κουλτούρας και αντίληψης του δημοσίου συμφέροντος ως ταμειακού συμφέροντος, που το Συμβούλιο Επικρατείας άλλωστε πάγια αρνείται.
Περιθώριο βελτίωσης του ήδη φιλοεπενδυτικού νομοθετικού πλαισίου
Είναι γεγονός ότι από το τέλος του 2019 και προσφάτως με το ν. 5036/2023, ο νομοθέτης επιχείρησε να αποκαταστήσει με όρους κοινωνικής δικαιοσύνης και φορολογικής ισότητας το περιβάλλον της συνυπευθυνότητας.
Αντίστοιχα, θεωρούμε ότι θα πρέπει να ενθαρρυνθεί η νομοθετική πρωτοβουλία που θα περιορίσει την εξουσία της φορολογικής διοίκησης σε βάρος του επιχειρηματία – φορολογούμενου (π.χ. προληπτικά μέτρα διασφάλισης που λαμβάνονται σωρευτικά με αναγκαστικά μέτρα εκτέλεσης) και θα προάγει την αγαστή συνεργασία επιχειρηματία – κράτους (π.χ. εγκατάλειψη του αναχρονιστικού θεσμού της σιωπής της διοίκησης, που εξομοιώνεται με απόρριψη).
Ρόλος των νομικών φορολογικών συμβούλων να θέσουν στη μάχη όλα τα δικονομικά όπλα προς την κατεύθυνση αυτήν.
